Работаем с нерезидентом: при каких условиях возникает постоянное представительство?

У нас в гостях Татьяна Кучма, учредитель и руководитель «Франкоговорящей Юридической Компании ЛоБиЭс», член международной ассоциации юристов-франкофонов Аволинк Франс.

Что обсудили:

1. Белорусское налоговое законодательство, международные соглашения, четкие и оценочные категории квалификации деятельности резидента как постоянного представительства нерезидента в целях налогообложения.
2. Оценку вероятности возникновения постоянного представительства до заключения договора или выдачи доверенности как способа избежать незапланированных убытков в виде сумм налогов, пеней и штрафов.

– Татьяна, как белорусскому субъекту хозяйствования, особенно такому, который впервые сталкивается с оказанием услуг нерезиденту, понять, в каком случае он может стать постоянным представительством для целей налогообложения?

– Белорусский субъект хозяйствования должен помнить, что его деятельность может рассматриваться как постоянное представительство иностранной организации, если он:

1) осуществляет деятельность от имени и (или) для (в интересах) иностранной организации;

2) имеет и использует полномочия, предоставленные иностранной организацией по доверенности, для заключения контрактов или согласования их существенных условий.

Документ:

Налоговый кодекс Республики Беларусь (далее – НК).

Документ:

Соглашение между Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством Французской Республики об устранении двойного налогообложения доходов от 04.10.1985 (далее – Соглашение с Францией). Соглашение применяется в отношениях между Республикой Беларусь, выступающей в качестве правопреемника бывшего СССР, и Францией с 25 декабря 1991 г.

Документ:

Рекомендации по вопросам налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, являющиеся приложением к письму Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.05.2019 № 4-2-15/00761 (далее – Рекомендации МНС).

Документ:

Кодекс Республики Беларусь об административных правонарушениях (далее – КоАП).

В законодательстве есть нормы, прямо указывающие, что определенная деятельность однозначно приводит к возникновению постоянного представительства, например, согласно п. 4 ст. 180 НК постоянным представительством иностранной организации признается строительная площадка, монтажный или сборочный объект, если такая площадка или объект существуют на территории Республики Беларусь в течение периода, превышающего 180 дней в любом 12-месячном периоде, начинающемся или заканчивающемся в соответствующем налоговом периоде. 

Вместе с тем некоторые нормы устанавливают общие критерии, и в этом случае субъекту хозяйствования сложнее разобраться с постоянным представительством. В частности, подп. 1.1 п. 1 ст. 180 НК в качестве такого критерия называет постоянное место деятельности, через которое иностранная организация полностью либо частично осуществляет предпринимательскую деятельность в Республике Беларусь.

Данная норма не содержит каких-либо конкретных указаний на то, что является местом деятельности, каков способ осуществления предпринимательской деятельности, а также на то, осуществляет ли такую деятельность иностранная компания самостоятельно, либо через уполномоченных лиц, либо иные организации, в т.ч. белорусские. А если нормой закона деятельность либо действия прямо не исключены в качестве признаков постоянного представительства иностранной организации, то налоговый орган в каждом конкретном случае будет самостоятельно оценивать такую деятельность исходя из условий и обстоятельств конкретного субъекта хозяйствования.

Вместе с тем налоговое законодательство закрепляет признаки, прямо исключающие постоянное представительство иностранной организации.

Общими исключениями являются: действия и деятельность, которая носит вспомогательный характер, а также сбор или распространение информации, закупка товаров, имущественных прав, хранение, демонстрация и поставка товаров (без реализации на территории Республики Беларусь) (п. 5 ст. 180 НК).

Также исключение составляют случаи, когда белорусская организация либо физическое лицо действуют в рамках своей обычной деятельности, т.е. осуществляют ее самостоятельно, не подвергаются контролю либо указаниям со стороны иностранной организации, а также самостоятельно несут риск предпринимательской деятельности.

– Какими нормами руководствуются налоговые органы, когда квалифицируют деятельность нерезидента в Беларуси через белорусскую организацию как деятельность через постоянное представительство?

– Налоговые органы руководствуются положениями налогового законодательства Республики Беларусь и международных соглашений по вопросам избежания двойного налогообложения.

В некоторых случаях международные соглашения содержат иные нормы по сравнению с национальным налоговым законодательством Республики Беларусь. Например, ст. 4 Соглашения с Францией предусматривает более длительные сроки выполнения строительно-монтажных работ – 24 месяца, по сравнению с установленными белорусским налоговым законодательством в 12 месяцев (п. 4 ст. 180 НК), а также расширяет перечень видов деятельности, которые исключают постоянное представительство.

– Какие договоры, заключаемые с нерезидентом, образуют постоянное представительство для целей налогообложения?

– На практике к таким договорам могут относиться агентские соглашения, договоры комиссии, поручения, договоры о совместной
деятельности, соглашения о совместной реализации проектов, договоры оказания услуг, выполнения работ.

Обращаем внимание, что отдельные действия, совершаемые белорусским субъектом хозяйствования либо физическим лицом по доверенности, выданной в развитие указанных выше договоров, также могут быть квалифицированы в качестве постоянного представительства.

– Чем грозит белорусскому субъекту хозяйствования квалификация его деятельности в качестве постоянного представительства для целей налогообложения?

– В первую очередь, усилением налоговой нагрузки, а в случае неправильной уплаты налогов – еще и применением мер административной ответственности.

Возникновение постоянного представительства в целях налогообложения означает то, что прибыль, получаемая иностранной организацией от осуществления деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, подлежит налогообложению в Республике Беларусь, если не подпадает под льготы либо исключения. Также иностранная организация в установленных законом случаях становится плательщиком НДС. Следствием этого является обязанность белорусского субъекта хозяйствования платить налоги за иностранную организацию.

В Рекомендациях МНС указано, что на белорусские организации и физических лиц, признаваемых постоянным представительством иностранной организации в целях налогообложения, возлагается исполнение налоговых обязательств плательщика – иностранной организации, а также ответственность, установленная за неисполнение такого обязательства для плательщиков и налоговых агентов (п. 7 ст. 42 НК).

Таким образом, белорусский субъект хозяйствования либо физическое лицо, которые признаются постоянным представительством в целях налогообложения, обязаны исполнять обязательства налогоплательщика и несут ответственность за их невыполнение либо несвоевременное выполнение. В случае неуплаты налога с белорусского субъекта хозяйствования либо физического лица будут взысканы подлежащие уплате суммы налогов, пени, взимаемые согласно положениям налогового законодательства, в случае просрочки в уплате налогов, а также штраф на основании ст. 13.7 КоАП.

– На что следует обращать внимание, чтобы не попасть в такую ситуацию?

– В первую очередь – на предмет договора и обязательства иностранной и белорусской организации либо физического лица.

Самыми проблемными вопросами или условиями, от правильной формулировки которых при заключении договоров с нерезидентами зависит возникновение постоянного представительства для целей
налогообложения, являются:

– условия о том, будет ли белорусская организация или физическое лицо подвергаться контролю со стороны иностранной организации, получать от нее указания, заключать от ее имени договоры, согласовывать их существенные условия и т.п.;

– распределение рисков осуществления такой деятельности между сторонами договора.

Важной будет являться оценка деятельности белорусского субъекта в интересах иностранной организации за определенный период времени: является она обычной для него или специально осуществляемой для нерезидента.

Обратите внимание, что оценить вероятность возникновения постоянного представительства в целях налогообложения необходимо на первоначальном этапе, до осуществления деятельности, заключения договора либо выдачи доверенности, что позволит избежать незапланированных убытков в виде сумм налогов, пеней и штрафов.